凭证我们前面临1994年-2009年营业税制度下文件的梳理，除了国际游客货物运输以及旅游效劳有特殊表述外，其他劳务都是凭证劳务是否爆发在境内作为跨境劳务营业税是否征税的判断标准，即“劳务爆发地”在上面各个文件的表述中有着很强的痕迹，这种行为是否需要在中国境内缴纳（扣缴）营业税，就是看劳务是否爆发在境内。
可是，我们需要注重的是，跨境劳务和跨境货物生意营业保存很大的区别。货物商业是有形的，同时货物的出口和入口现在在各国都保存较量完善的海关羁系。因此，判断跨境货物的境内和境外生意营业较量容易。而劳务是无形的，有些劳务的提供和消耗是同时爆发的，好比音乐会、会展效劳；有些劳务的提供和消耗并不会同时爆发，好比咨询效劳。有些效劳属于和不动产直接相关的效劳。因此，关于种种类似的效劳，我们在用“劳务爆发地”原则时，事实作甚爆发地，是按现实提供地来看，照旧按现实消耗地来看，一定容易爆发争议，也会爆发响应的人为避税问题。另一方面，劳务的跨境商业并不属于海关羁系领域，不像跨境货物商业有较量完善的海关羁系。好比，若是你以CD-ROM的形式入口（出口）软件，你需要推行从海关的报关手续。可是，若是你直接通过Internet下载软件使用，这种就不属于海关羁系规模。因此，“劳务爆发地”是一个从理论上来看准确的做法。可是落实到税收征管实践中，关于种种营业税劳务，事实以什么标准判断其爆发在境内和境外，这个就涉及到税收原理到政策落地执行层面的问题了。
正如被OECD各国财长所公认的，“渥太华税收框架条件”（the Ottawa Taxation Framework Conditions）所提出来的一个理想的税制所应该知足的5个条件应该是各人配合的追求：
那我们为什么要在2009年营业税暂行条例修订时，把原来营业税下的以“所提供的劳务爆发在境内”来判断跨境劳务的征免税规则，改为凭证“劳务的提供方或接受方是否在境内”作为判断跨境劳务的征免税规则，应该是在征管实践中比照上面这些原则泛起了许多的问题。
一、“劳务爆发地”原则在中国的落地要领
既然我们在1994年营业税制下，是以“劳务爆发地”原则作为判断营业税下跨境劳务征免税的规则。但在详细落实到征管实践中，怎样掌握这个爆发地则是一个很有考究的事情。劳务相比于货物的特殊性我们前面已经说过。你说“爆发”二字怎样掌握，是以劳务的提供方的现实提供劳务的所在作为劳务的爆发地，照旧以劳务的接受方现实消耗劳务的所在作为劳务的爆发地，这个则是一个值得探讨的问题。
我们在1994年的营业税制度下并没有嗣魅这个问题。可是，从我们梳理的一系列文件来看，我们其时对“劳务爆发地”的明确现实掌握的就是以劳务的提供方现实提供劳务的所在作为劳务的爆发地。好比，我们关于跨境工程、设计劳务，就是以境外公司是否派人来华提供实质性设计和指导效劳来判断劳务爆发地。我们关于跨境咨询效劳是否征税，也是以外国公司是否派员来华提供咨询作为劳务爆发地的原则。我们关于跨境广告效劳，也是以境外广告商的广告设计、制作、印刷、宣布等这些行为是否在中国爆发作为判断标准。
因此，在1994年的营业税制度下，我们的“劳务爆发地”在详细落到征管现实时，现实是以提供方提供劳务的所在地作为判断“劳务爆发地”的标准，我们可以嗣魅这个原则对应的就是“the principle of supply”。
二、1994年营业税制度下“劳务爆发地”规则评价
1994年营业税下的这个规则怎样，我们可以实验从“渥太华税收框架条件”提出5个标准角度去评价：
1、中性原则
这个问题我们后面会专门用一篇来讲。这里简朴先说一下，随着营业税过渡到增值税后，在跨境劳务中，用“the principle of supply”作为跨境劳务增值税征税规则是不知足税收中性的条件的。
2、效率原则
从劳务的特点来看，有些劳务判断提供地是很容易的。好比修建劳务、仓储劳务、会展效劳，这些劳务往往和不动产联系在一起，而不动产所在地是清晰的，因此判断这些劳务的爆发地往往也是清晰的。有些劳务我们称之为physical service。怎么明确这个physical呢。有些劳务的特点是体力性的（physical）,有些劳务的特点是智力性的（intellectual）。好比，这种physical service往往需要劳务的提供方和接受方必需同时在某个现场在一起泛起，好比音乐会、体育赛事、高尔夫球、推拿等。这类效劳岂论你是以提供地照旧以消耗地来看，都是一样的，也容易划分。可是，有些智力性劳务效劳，你以提供地来划分则很是贫困，典范的如咨询。我外国公司给你提供咨询，同时在境内外，你怎样界定有几多爆发在境内，有几多爆发在境外，这个在现实征管中很容易扯皮。再好比设计效劳，你说外国公司有没有来华指导呢？2009年前，许多房地产公司支付境外设计费时，为了规避营业税，直接在条约中说了，我这个设计完全在境外，境内把GPS信息转达给境外设计事务所，境外设计后交境内，不来华指导。可是，现实中这种设计真的能完成吗，大部分这类条约都是假的。但税务机关在执行中又无法判断，效率毫无疑问是低下的。
3、确定性和简化原则
以跨境广告效劳为例，为什么针对香港文汇报在2003年发一个文，对香港至公报同样的事项2004年又下一个文。关于美国教育考试效劳处的考试效劳费也是一样，针对TOEFL、GRE下一个文，后期针对TSE、GMAT再下一个文。为什么呢，毫无疑问是我们的“劳务爆发地”原则在征管落地的设计环节，政策简直定性不强，实践中下层欠好掌握，才有了一直讨教，一直就个案发文的情形。一直为个案发文，一定导致整个税制零星和庞杂，不切合税制简化原则。
4、有用性和公正性原则
正是由于部分跨境劳务若是以提供地作为执行标准，怎样有用的划分境内外劳务则是难题。若是我们在征管实践中，基本就是以纳税人提供的条约来判断（好比不像货物的入口有海关羁系），有些纳税人就会刻意的把境内提供的劳务形貌成境外提供劳务，从而爆发避税。若是我们在制度层面缺乏对这种避税的提防，不但影响到税制运行的有用性，也对其他遵法的纳税人爆发不公正待遇。
5、无邪性原则
随着信息手艺的生长，互联网手艺使得许多跨境劳务的提供不再需要外方派人来华提供。好比，原先的培训效劳，外国公司需要派人来华，但互联网手艺的生长，使得外国公司在外洋就可以通过视频提供培训就可以取得同样的效果。原先的医疗效劳需要医生来华，信息手艺使得外国医生在境外就可以操作境内手术。因此，古板的以劳务的提供地来划分境内外劳务，受到了新科技、新手艺生长的挑战，也需要我们税制举行一定的改变。
作者：新利体育税务集团合资人/天下手艺总监 赵国庆
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