2020年以来 ，部分地方国有企业的新一轮专业化战略重组、各大板块及其所属企业吞并重组开展的如火如荼 。国有企业之间股权无偿划转的情形也越来越多 ，本文简要梳理股权无偿划转历程中划出方、划入方所涉及的税务处理及实务操作 。
一、股权无偿划转的划出方
（一）企业所得税
1.一样平常性税务处理
划出方凭证划转股权的公允价值视同销售确认股权转让收入 ，缴纳企业所得税 。
政谋划定：
（1）《国家税务总局关于贯彻落实企业所得税法若干税收问题的通知》（国税函〔2010〕79号）划定：“企业转让股权收入 ，应于转让协议生效、且完成股权变换手续时 ，确认收入的实现 。转让股权收入扣除为取得该股权所爆发的本钱后 ，为股权转让所得 。企业在盘算股权转让所得时 ，不得扣除被投资企业未分派利润等股东留存收益中按该项股权所可能分派的金额”；
（2）《中华人民共和国企业所得税法实验条例》第二十五条划定：“企业爆发非钱币性资产交流 ，以及将货物、工业、劳务用于捐赠、偿债、赞助、集资、广告、样品、职工福利或者利润分派等用途的 ，应当视同销售货物、转让工业或者提供劳务 ，但国务院财务、税务主管部分尚有划定的除外”；
（3）《国家税务总局关于企业处理资产所得税处理问题的通知》（国税函〔2008〕828号）第二条划定：“企业将资产移送他人的下列情形 ，因资产所有权属已爆发改变而不属于内部处理资产 ，应按划定视同销售确定收入 。（一）用于市场推广或销售；（二）用于外交应酬；（三）用于职工奖励或福利；（四）用于股息分派；（五）用于对外捐赠；（六）其他改变资产所有权属的用途”；
（4）《国家税务总局关于企业所得税有关问题的通告》（国家税务总局通告2016年第80号）第二条关于企业移送资产所得税处理问题的划定：“企业爆发《国家税务总局关于企业处理资产所得税处理问题的通知》(国税函〔2008〕828号)第二条划定情形的 ，除尚有划定外,应凭证被移送资产的公允价值确定销售收入”；
（5）《国家税务总局关于资产（股权）划转企业所得税征管问题的通告》（国家税务总局通告2015年第40号）第八条划定：“本通告第七条所述情形（生意营业一方在股权或资产划转完成日后一连12个月内爆发生产谋划营业、公司性子、资产或股权结构等情形转变 ，致使股权或资产划转不再切合特殊性税务处理条件）爆发转变后60日内 ，原生意营业双方应按以下划定举行税务处理：
……
属于本通告第一条第（二）项划定情形的（100%直接控制的母子公司之间 ，母公司向子公司按账面净值划转其持有的股权或资产 ，母公司没有获得任何股权或非股权支付） ，母公司应按原划转完成时股权或资产的公允价值视同销售处理；子公司按公允价值确认划入股权或资产的计税基础 。
……
（二）生意营业双方应调解划转完成纳税年度的应纳税所得额及响应股权或资产的计税基础 ，向各自主管税务机关申请调解划转完成纳税年度的企业所得税年度申报表 ，依法盘算缴纳企业所得税 。”
2.特殊性税务处理
若划出方和划入方之间为100%直接控制的住民企业或者划出方和划入方为受统一或相同多家住民企业100%直接控制的住民企业 ，双方划转股权在切合（财税〔2014〕109号）划定的条件下 ，企业所得税可以举行特殊性税务处理 ，划出方不确认所得 。
政谋划定：
（1）《财务部 国家税务总局关于增进企业重组有关企业所得税处理问题的通知》（财税〔2014〕109号）第三条关于股权、资产划转的划定：“对100%直接控制的住民企业之间 ，以及受统一或相同多家住民企业100%直接控制的住民企业之间按账面净值划转股权或资产 ，凡具有合理商业目的、不以镌汰、免去或者推迟缴纳税款为主要目的 ，股权或资产划转后一连12个月内不改变被划转股权或资产原来实质性谋划运动 ，且划出方企业和划入方企业均未在会计上确认损益的 ，可以选择按以下划定举行特殊性税务处理：1、划出方企业和划入方企业均不确认所得 。2、划入方企业取得被划转股权或资产的计税基础 ，以被划转股权或资产的原账面净值确定 。3、划入方企业取得的被划转资产 ，应按其原账面净值盘算折旧扣除”；
（2）《国家税务总局关于资产（股权）划转企业所得税征管问题的通告》（国家税务总局通告2015年第40号）第四条划定：“受统一或相同多家母公司100%直接控制的子公司之间 ，在母公司主导下 ，一家子公司向另一家子公司按账面净值划转其持有的股权或资产 ，划出方没有获得任何股权或非股权支付 �；龇桨闯寮跛姓呷ㄒ娲� ，划入方按接受投资处理” 。
（二）增值税
1.非上市公司股权
若被划转的股权属于非上市公司股权 ，则不属于增值税征税规模 ，划出方不缴纳增值税 。
2.上市公司股权
若被划转的股权属于上市公司股权 ，纵然是无偿 ，划出方也应凭证金融商品转让缴纳增值税 。
政谋划定：
（1）《财务部、国家税务总局关于周全推开营业税改征增值税试点的通知》（财税〔2016〕36号）的划定：“……金融商品转让指转让外汇、有价证券、非货物期货和其他金融商品所有权的营业运动……”；第十四条划定：“单位或者个体工商户向其他单位或者小我私人无偿提供效劳 ，视同销售效劳”；
（2）《财务部、国家税务总局关于明确无偿转让股票等增值税政策的通告》（财务部、国家税务总局通告2020年第40号）第一条划定：“纳税人无偿转让股票时 ，转出方以该股票的买入价为卖出价 ，凭证‘金融商品转让’盘算缴纳增值税；在转入方将上述股票再转让时 ，以原转出方的卖出价为买入价 ，凭证‘金融商品转让’盘算缴纳增值税” 。
（三）印花税
1.非上市公司股权
股权无偿划转双方签署的股权划转协议划出方应凭证“产权转移书据”缴纳印花税 。但因双方签署的是股权无偿划转协议 ，股权转让对价为0.00元 ，故划出方就该协议盘算的印花税也为0.00元 。
政谋划定：
《国家税务局关于印花税若干详细问题的诠释和划定的通知》（国税发〔1991〕155号）第十条关于“产权转移书据”税目中“工业所有权”的转移书据的征税规模怎样划定的划定：“‘工业所有权’转移书据的征税规模是：经政府治理机关挂号注册的动产、不动产的所有权转移所立的书据 ，以及企业股权转让所立的书据”；
2.上市公司股权
若属于经国务院和省级人民政府决议或批准举行的国有（含国有控股）企业改组改制而爆发的上市公司国有股权无偿转让行为 ，暂不征收证券（股票）生意营业印花税 。若不属于上述情形的上市公司国有股权无偿转让行为 ，仍应征收证券（股票）生意营业印花税 。
政谋划定：
（1）《国家税务总局关于治理上市公司国有股权无偿转让暂不征收证券（股票）生意营业印花税有关审批事项的通知》（国税函〔2004〕941号）第一条划定：“对经国务院和省级人民政府决议或批准举行的国有（含国有控股）企业改组改制而爆发的上市公司国有股权无偿转让行为 ，暂不征收证券（股票）生意营业印花税 。对不属于上述情形的上市公司国有股权无偿转让行为 ，仍应征收证券（股票）生意营业印花税”；
（2）《财务部、国家税务总局关于调解证券（股票）生意营业印花税征收方法的通知》（财税明电〔2008〕2号）：“从2008年9月19日起 ，调解证券（股票）生意营业印花税征收方法 ，将现行的对生意、继续、赠与所书立的Ａ股、Ｂ股股权转让书据按千分之一的税率对双方当事人征收证券（股票）生意营业印花税 ，调解为单边征税 ，即对生意、继续、赠与所书立的Ａ股、Ｂ股股权转让书据的出让方按千分之一的税率征收证券（股票）生意营业印花税 ，对受让方不再征税” 。
二、股权无偿划转的划入方
（一）企业所得税
1.一样平常性税务处理
划入方应按公允价值确定划入股权的计税基础 。
政谋划定：
《国家税务总局关于企业所得税应纳税所得额若干问题的通告》（国家税务总局通告2014年第29号）第二条企业吸收股东划入资产的企业所得税处理的划定：“（一）企业吸收股东划入资产（包括股东赠予资产、上市公司在股权分置刷新历程中吸收原非流通股股东和新非流通股股东赠予的资产、股东放弃本企业的股权 ，下同） ，凡条约、协议约定作为资源金（包括资源公积）且在会计上已做现实处理的 ，不计入企业的收入总额 ，企业应按公允价值确定该项资产的计税基础 。（二）企业吸收股东划入资产 ，凡作为收入处理的 ，应按公允价值计入收入总额 ，盘算缴纳企业所得税 ，同时按公允价值确定该项资产的计税基础” 。
2.特殊性税务处理
若划出方和划入方之间为100%直接控制的住民企业或者划出方和划入方为受统一或相同多家住民企业100%直接控制的住民企业 ，双方划转股权在切合（财税〔2014〕109号）划定的条件下 ，企业所得税可以举行特殊性税务处理 ，划入方取得被划转股权的计税基础 ，以被划转股权原账面净值确定 。
政谋划定：
《财务部 国家税务总局关于增进企业重组有关企业所得税处理问题的通知》（财税〔2014〕109号）第三条关于股权、资产划转的划定：“对100%直接控制的住民企业之间 ，以及受统一或相同多家住民企业100%直接控制的住民企业之间按账面净值划转股权或资产 ，凡具有合理商业目的、不以镌汰、免去或者推迟缴纳税款为主要目的 ，股权或资产划转后一连12个月内不改变被划转股权或资产原来实质性谋划运动 ，且划出方企业和划入方企业均未在会计上确认损益的 ，可以选择按以下划定举行特殊性税务处理：1、划出方企业和划入方企业均不确认所得 。2、划入方企业取得被划转股权或资产的计税基础 ，以被划转股权或资产的原账面净值确定 。3、划入方企业取得的被划转资产 ，应按其原账面净值盘算折旧扣除” 。
（二）增值税
因划入方是接受股权的一方 ，不涉及缴纳增值税 。
（三）印花税
股权无偿划转双方签署的股权划转协议划入方应凭证“产权转移书据”和“资金账簿”两个税目缴纳印花税 。因双方签署的是股权无偿划转的协议 ，“产权转移书据”的计税依据是0.00元 ，故划入方就该协议盘算的印花税也为0.00元；划入方吸收股权 ，凭证划定需增添的资源公积 ，应凭证增添金额的万分之五减半盘算缴纳印花税 。
政谋划定：
《财务部 税务总局关于对营颐魅账簿减免印花税的通知》（财税〔2018〕50号）：“自2018年5月1日起 ，对按万分之五税率贴花的资金账簿减半征收印花税” 。
三、案例剖析
（一）基本情形先容
1.相关主体及关系
划出方：A公司（非上市）；划入方：B公司（非上市）；被划转方：C公司（非上市）；
划出方A公司持有被划转方C公司100%股权；划出方A公司持有划入方B公司100%股权；A公司与B公司签署股权无偿划转协议 。
股权结构图如下：
2.凭证国资委的决议 ，赞成A公司将持有的C公司100%股权无偿划转给B公司 ，划转基准日：2019年12月31日 。
划转后股权结构图如下：
3.凭证C公司2019年12月31日年报审计效果显示：C公司归属于A公司所有者权益合计100.00万元 ，其中：实收资源20.00万元 。
4.相关公司的账务处理为：
（1）A公司账务处理
借：恒久股权投资-对子公司投资（B公司） 20.00万元
贷：恒久股权投资-对子公司投资（C公司） 20.00万元
（2）B公司账务处理
借：恒久股权投资-对子公司投资（C公司） 100.00万元
贷：实收资源/股本（A公司） 20.00万元
贷：资源公积-股本溢价 80.00万元
备注：《企业会计准则第2号——恒久股权投资》：企业合并形成的恒久股权投资 ，应当在合并日凭证被合并方所有者权益在最终控制方合并财务报表中的账面价值的份额作为恒久股权投资的初始投资本钱 。
（二）涉税情形剖析
1.划出方：A公司
（1）企业所得税
该营业切合特殊性税务处理的条件 ，划出方A公司不确认所得 。
（2）增值税
被划转的C公司股权属于非上市公司股权 ，不属于增值税征税规模 ，划出方A公司不缴纳增值税 。
（3）印花税
划出方A公司应凭证“产权转移书据”缴纳印花税 。但因股权转让对价为0.00元 ，故划出方A公司应缴印花税也为0.00元 。
2.划入方：B公司
（1）企业所得税
该营业切合特殊性税务处理的条件 ，划入方B公司取得被划转股权的计税基础 ，以被划转股权原账面净值确定（20.00万元） 。
（2）增值税
因划入方B公司是接受股权的一方 ，不涉及缴纳增值税 。
（3）印花税
划入方B公司应凭证“产权转移书据”和“资金账簿”两个税目缴纳印花税 。因双方签署的是股权无偿划转的协议 ，“产权转移书据”的计税依据是0.00元 ，故划入方B公司就该协议盘算的印花税也为0.00元；划入方B公司吸收股权 ，凭证划定需增添的资源公积（100.00万元） ，应凭证增添金额的万分之五减半盘算缴纳印花税（250.00元） 。
3.生意营业双方就该营业需报送的资料
生意营业双方应在企业所得税年度汇算清缴时 ，向各自主管税务机关报送《国家税务总局关于资产（股权）划转企业所得税征管问题的通告》（国家税务总局通告2015年第40号）划定的资料：
（1）《住民企业资产(股权)划转特殊性税务处理申报表》；
（2）股权或资产划转总体情形说明 ，包括基本情形、划转计划等 ，并详细说明划转的商业目的；
（3）生意营业双方或多方签署的股权或资产划转条约(协议) ，需有权部分(包括内部和外部)批准的 ，应提供批准文件；
（4）被划转股权或资产账面净值和计税基础说明；
（5）生意营业双方按账面净值划转股权或资产的说明(需附会计处理资料)；
（6）生意营业双方均未在会计上确认损益的说明(需附会计处理资料)；
（7）12个月内不改变被划转股权或资产原来实质性谋划运动的允许书 。
4.报送《住民企业资产(股权)划转特殊性税务处理申报表》中保存问题
（1）A公司将C公司股权划转到B公司 ，该股权的计税基础没有转变 ，仍为20.00万元；B公司吸收C公司股权 ，凭证《企业会计准则第2号——恒久股权投资》的划定 ，应当在合并日凭证被合并方所有者权益在最终控制方合并财务报表中的账面价值的份额（100.00万元）作为恒久股权投资的初始投资本钱 。
（2）凭证《住民企业资产（股权）划转特殊性税务处理申报表》填表说明第三项划定 ，“会计处理”栏次划出方、划入方的会计科目涉及“所有者权益类”科目的 ，不填报资产计税基� �；划出方、划入方填报的借贷应平衡 。在实务中 ，A公司与B公司均需凭证划转C公司股权的账面价值20.00万元填写（如下所示） ，才可报送通过 。
由于上述税收政策与会计账务处理的差别 ，导致B公司填写金额（20.00万元）与账务处理金额（100.00万元）保存差别 ，填写纷歧致又无法报送乐成 ，填写一致税务处理和会计处理金额保存差别 ，同样不当 。
税务机关能否团结税规则定与会计准则之间的差别 ，进一步优化《住民企业资产（股权）划转特殊性税务处理申报表》填表说明及勾稽关系 ，账务处理凭证B公司现实入账金额100.00万元填写 ，计税基础凭证20.00万元举行填写（如下所示）：
经由这样的优化 ，既能反应划出方与划入方现实的账务处理金额 ，也能反应划出方与划入方资产（股权）的计税基础金额 ，现实解决困扰企业的问题 。
作者：新利体育山西税务师事务所项目司理 宋寅
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