泉源：中国税网
我国《企业所得税法》划定，切合条件的住民企业间的股息盈利所得是免税的。可是，这个看似简朴的免税划定，在现代种种立异的资源生意营业下，在落实的现实执行环节受到许多挑战。其中就包括被投资企业凌驾累积未分派利润分派股息时应该怎样税务处理，企业的投资者不按投资比例分派股息又改如那里置。这些问题在《企业所得税法》以及国家税务总局现行的通告划定中往往都没有现成的谜底，需要我们剖析生意营业实质，举行准确的生意营业定性，并在此基础上，凭证《企业所得税法》的基本精神和原则，提出合理的税务处理要领。
这篇文章主要的目的是基于一个现实的税务案例，探讨税务机关事实应该怎样追求合理的处理投资者不按出资比例分派股息行为的要领。
案例（适当简化）：某加油站（有限责任公司）由A企业和B企业配合投资建设（A占60%，B占40%）。2012年3月30日，该加油站通过股东会决议作出如下决议：
1、股东A企业委托股东B企业全权术划治理公司，委托期是2012年1月1日至2021年12月31日。
2、在委托谋划时代，股东B企业应当本着股东利益最大化的原则谋划公司。
3、在委托谋划时代，A公司每年取得牢靠分红30万（不管加油站是否盈利），其余的利润所有归股东B所有。
4、在委托谋划时代，A企业不加入，不干预公司谋划运动。
2013年，该加油站举行2012年度利润分派。2012年，该加油站税后利润100万，A企业分30万，剩余70万所有门配给B企业。
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投资者 |
现实分派取得的股息 |
按投资比例应分得股息 |
差 异 |
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A股东 |
30万 |
60万 |
-30 |
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B股东 |
70万 |
40万 |
30 |
探讨的问题：关于A企业取得的30万所得和B企业取得的70万所得是否可以凭证《企业所得税法》的划定享受股息所得的免税待遇。
关于这个问题，我查了网上一些资料。现在，税务机关在实践处理有基本是两种意见：
第一种意见：关于有限责任公司，直接简朴的依据《公司法》第35条划定：股东凭证实缴的出资比例分取盈利；公司新增资源时，股东有权优先凭证实缴的出资比例认缴出资。可是，全体股东约定不凭证出资比例分取盈利或者不凭证出资比例优先认缴出资的除外。因此，既然《公司法》任何有限责任公司不按出资比例分派，且该公司股东会已经通过决议。因此，A股东和B股东取得的股息都可以享受免税待遇。
第二种意见：不认可股东不按出资比例分派股息的做法。关于B股东凌驾其应按出资比例分得的股息30万元，不属于切合条件的住民企业间的股息盈利所得，B企业应就30万所得缴纳企业所得税。
关于第一种意见，即直接拿《公司法》的划定过来直接套税务的划定而认可不按出资比例的分派行为是不稳当的。由于公司法提到了这么一句话“全体股东约定”，各人可能忽略这个问题，就是这个“约定”现实就爆发了新的生意营业事项，股东是基于什么缘故原由约定不按出资比例分派的。我们在税务处理时要剖析这个约定的缘故原由，要在还原这个“约定”背后的实质后，再行止置这个不按出资比例分派的行为。就以本案例来看，在该加油站建设之初，其时各人在出资时应该是按同股同权的方法出资的。可是，后期约定不按出资比例分派，是由于这里有一个约定：即A股东在2012年-2021年这10年间不加入公司谋划，及A股东将其作为股东的部分权力授予给B股东，正是由于有这个权力的让渡，才有了后期A只取得牢靠股息，从而爆发不按出资比例的分派。因此，我们需要对这个生意营业背后的事项举行生意营业定性。
关于第二种意见，税务机关现实是自己扩大了关于什么是“切合条件”的住民企业之间股息盈利的诠释。《企业所得税法实验条例》关于这个“切合条件”的诠释是住民企业持有上市公司股票满12个月。而这里，税务机关又加了一条就是这里的“切合条件”必需是按出资比例，凌驾出资比例的部分就不切合条件，要征税。可是，你对B股东凌驾出资比例分得的30万征税了，可是对A股东未凭证出资比例少分的30万又该如那里置呢 ？实务中可能险些没有人去关注这个问题，就以为A股东少于出资比例分的免税，B股东关于出资比例分的征税。这种片面诠释税法的行为也无助于解决问题。
这个案例反应的问题是企业谋划中的一个新生事物。在现行的《企业所得税法》以及财务部、国家税务总局公布的相关文件中并未直接可用的划定。因此，关于这些问题，我们在处理时，不可有一个先入为主的意见。即先去找文件，看哪个文件和这个案例所说的征象最相似，然后就掉臂案例的情形，生搬硬套用现有的总局通告去征税，而不去思量种种案例背后的差别。这种做法是要不得的。关于这些资源生意营业中的新生事物，我们的准确做法是，首先要基于案例的情形剖析生意营业的实质，对生意营业的实质举行定性，在定性的基础上寻找解决的依据。此时，若是正好有总局的通告可以直接适用的，直接用通告。若是无可适用通告的，则必需回到在生意营业定性的基础上，严谨的遵照税法的立法精神和原则性条款去解决问题。
回到这个案例中，我们来看一下，我们在《企业所得税法》中划定“切合条件的住民企业之间的股息盈利所得免税”。关于“股息盈利”，《企业所得税法实验条例》的界说是：股息、盈利等权益性投资收益，是指企业因权益性投资从被投资方取得的收入。“基于权益性投资”，现实意味着股息是股东基于共担危害、共享收益的投资中的资产收益权而从被投资企业取得的所得。已往，当我们以为A企业出资100万投资建设B企业，就以为A企业取得的一项非钱币资产，即恒久股权投资，计税基础是100万。可是，这项恒久股权投资的背后现实是由一系列权力所组成的。正如诺贝尔经济学奖得主科斯在其1937年那篇著名的文章《企业的性子》中所说的“企业的实质是一组左券的组合”，股权背后的实质也是一组权力的组合。为什么我们需要这么看呢，由于在当下金融立异一直生长的今天，资产证券化营业使得我们可以将股权投资中的部分权力单独疏散出来举行生意营业。既然资源市场的实践上已经翻开了股权投资背后的黑匣子，我们就必需从这个视角举行剖析和生意营业的定性，才可能准确的处理这些金融立异所爆发的新兴税收问题。
回到上面这个案例，为什么该加油站的A股东和B股东在2012年1月1日至2021年12月31日可以不按出资比例分派呢，由于股东会决议有一个约定，即“股东A企业委托股东B企业全权术划治理公司”。从生意营业的实质来看，A股东是将其2012年1月1日至2021年12月31日这段时代基于投资而取得的决议权和资产收益权转让给了B股东，而取得每年30万的所得。因此，从生意营业实质来看，此时A股东每年牢靠取得的30万的所得，从所得的性子上已经不再股息所得了。而是A股东让渡其2012年1月1日至2021年12月31日这段时代基于投资背后的决议权和资产收益权而取得的权力让渡所得。
若是凭证这个思绪去剖析，我们应该对这个案例的生意营业去这么定性。即A企业是将2012年1月1日至2021年12月31日这段时代基于投资而取得的决议权和资产收益权转让给了B企业，因此，在这段时代B企业取得了该加油站100%的资产收益权。此时，A企业直接从加油站取得的30万的牢靠所得，现实应该认定为该加油站首先将所有税后利润分派给B股东，然后B股东将其中的30万作为取得该权力的赔偿支付给A股东。由于，在股东会决议中，纵然加油站不盈利，A企业也要取得30万的牢靠分红。因此，这里A企业的分红形式上是从加油站取得的，现实上应该是由B企业支付的权力金所得。
由于A企业将其2012年1月1日至2021年12月31日这段时代基于投资而取得的决议权和资产收益权转让给了B股东，因此，这段时代其并差池该加油站和B企业共担危害，共享收益，其取得的所得在形式上已经不是股息所得，而是让渡上述权力取得的权力让渡所得。凭证《企业所得税法》及着实施条例的划定，用兜底的条件可将其归类为其他所得。因此，A企业取得的30万所得，已经不是股息，不可享受免税，应作为权力让渡所得，按“其他所得”缴纳企业所得税。而关于B企业呢，我们应定性其每年支付30万的价钱取得了加油站这10年的决议权和资产分派权。因此，该加油站2012年税后利润100万，应在税收上认定为B企业首先取得了100万的股息所得，这100万的股息所得时免税的。为什么B企业能超投资比例取得这100万的股息所得呢，由于其每年支付30万给A，从A处取得了资产收益权。因此，此时应允许这30万在B企业作为取得权力的支出在企业所得税税前扣除。
通过对重大生意营业征象背后生意营业实质的定性，凭证生意营业定性，遵照税法原理举行税务处理在逻辑上可能越发完整。这里，我们不是凭证意见2简朴的对B企业凌驾投资比例分派的30万直接征税，而不管A企业。而是对A企业取得的30万所得重新界定为权力让渡所得对A企颐魅征税，同时允许B企业做30万的本钱扣减。最终在整个环节国家并没有多征税。因此，不按出资比例分派，分派的泉源都是该加油站的税后利润。既然企业股东取得的税后利润是免税的。因此，对股东间不按出资比例分派的税务处理的整个环节完毕后也不应泛起征税的效果，这样在逻辑上才是完整的。
虽然，这个案例背后现实有许多所得税上的理论和手艺问题值的探讨。好比，在细密型公司中（close corporation，即股票所有或大部为少数人控制一样平常不果真上市的公司），股东之间的利益交流可以通过股东和公司之间的生意营业举行，好比不公允出资就是这种情。
类似这些问题，都需要我们去仔细剖析生意营业条约，对生意营业举行准确的定性，从而在切合税法原则的基础上追求合理的税务处理要领。
