为激励企业加大研发投入，2022年财务部、税务总局和科技部又团结出台了两项研发用度税前加计扣除政策：一是，《财务部?税务总局?科技部关于进一步提高科技型中小企业研发用度税前加计扣除比例的通告》（2022年第16号），将科技型中小企业研发用度税前加计扣除比例由原来的75%提高至100%；二是，《财务部 税务总局 科技部关于加大支持科技立异税前扣除力度的通告》（2022年第28号），将现行适用研发用度税前加计扣除比例75%的企业，在2022年10月1日至2022年12月31日时代，税前加计扣除比例提高至100% 。年尾，税务总局宣布修订后的企业所得税年度纳税申报表，将《A107012 研发用度加计扣除优惠明细表》及填报说明举行了修改，以顺应调解后的研发用度加计扣除政策 。但实务操作历程中，仍然保存一些问题未明确，亟待解决，本文实验探讨，不当之处恳请读者指正 。
一、经限额调解后的其他相关用度
《财务部 国家税务总局 科技部关于完善研究开发用度税前加计扣除政策的通知》（财税〔2015〕119号）划定：“6.其他相关用度 。此项用度总额不得凌驾可加计扣除研发用度总额的10%” 。《国家税务总局关于进一步落实研发用度加计扣除政策有关问题的通告》（国家税务总局通告2021年第28号）第三条划定：“企业在一个纳税年度内同时开展多项研发运动的，由原来凭证每一研发项目划分盘算“其他相关用度”限额，改为统一盘算所有研发项目“其他相关用度”限额 。”
凭证《财务部 税务总局 科技部关于加大支持科技立异税前扣除力度的通告》（2022年第28号）：“现行适用研发用度税前加计扣除比例75%的企业，在2022年10月1日至2022年12月31日时代，税前加计扣除比例提高至100% 。企业在2022年度企业所得税汇算清缴盘算享受研发用度加计扣除优惠时，四序度研发用度可由企业自行选择按现实爆发数盘算，或者按整年现实爆发的研发用度乘以2022年10月1日后的谋划月份数占其2022年度现实谋划月份数的比例盘算 。”
也就是我们所说的现行适用研发用度税前加计扣除比例75%的企业，在盘算第四序度的研发用度时可凭证现真相形从比例法和现实数法两种要领中选择一种要领 。若是企业选择按现实爆发数法盘算第四序度允许加计扣除的研发用度金额，是否需要思量上述超限额调减部分，怎样盘算归属于第四序度应该肩负的金额 。
举例说明，假设某高新手艺企业，现行适用研发用度税前加计扣除比例为75%，2022年爆发切合条件的研发用度1500万元（均为自主研发），其中，前三季度900万元，第四序度600万元 。爆发的“其他相关用度”250万元，其中，前三季度150万元，第四序度100万元 。“其他相关用度”限额为（1500-250）/0.9×0.1=139万元，超限额111万元，应作剔除 。现在的问题是，超限额的这111万元，怎样盘算归属于第四序度的部分 ？实务中，可以按现实爆发数所占比例盘算，即第四序度应肩负的超限额金额=111×（600/1500）=44万元 。也可以按第四序度现实爆发数单独盘算，即第四序度限额=600/0.9×0.1=67万元，第四序度应肩负的超限额金额=100-67=33万元 。笔者以为第一种要领更合理 。
二、其他相关用度中涉及的限额盘算项目
《国家税务总局关于研发用度税前加计扣除归集规模有关问题的通告》（国家税务总局通告2017年第40号）第六条划定：“其他相关用度，指与研发运动直接相关的其他用度，如手艺图书资料费、资料翻译费、专家咨询费、高新科技研发包管费，研发效果的检索、剖析、评议、论证、判断、评审、评估、验收用度，知识产权的申请费、注册费、署理费，差盘缠、聚会会议费，职工福利费、增补养老包管费、增补医疗包管费 。”，其中，职工福利费、增补养老包管费、增补医疗包管费三项属于企业所得税中的限额扣除项目，详细限额划定如下：
（一）职工福利费 。《中华人民共和国企业所得税法实验条例》（国务院令第714号）第四十条划定：“企业爆发的职工福利费支出，不凌驾人为、薪金总额14%的部分，准予扣除 。”
（二）增补养老包管费、增补医疗包管费 。《财务部 国家税务总局关于增补养老包管费增补医疗包管费有关企业所得税政策问题的通知》（财税〔2009〕27号）划定：“自2008年1月1日起，企业凭证国家有关政谋划定，为在本企业任职或者受雇的全体员工支付的增补养老包管费、增补医疗包管费，划分在不凌驾职工人为总额5%标准内的部分，在盘算应纳税所得额时准予扣除；凌驾的部分，不予扣除 。”
若是年度企业所得税汇算清缴历程中，企业爆发的职工福利费、增补养老包管费或增补医疗包管费凌驾扣除限额，应举行乃岚调增处理 。在盘算研发用度加计扣除时，是否应把超限额调解金额在研发用度与其他本钱用度间举行分摊，核减研发用度金额 ？实务中保存争议 。笔者以为，职工福利费、增补养老包管费和增补医疗包管费是站在全公司整体的角度，盘算是否超限额的，而研发费是单独归集，政策也未明确划定需要调解，加之这三项用度归属于“6.其他相关用度”，受到10%比例的限制，因此不建议单独思量限额 。
三、研发用度抵减事项
在研发用度加计扣除政策中，有两个抵减事项，划分是：一是，特殊收入抵减 。《国家税务总局关于研发用度税前加计扣除归集规模有关问题的通告》（国家税务总局通告2017年第40号）第七条划定：“企业取得研发历程中形成的下脚料、残次品、中心试制品等特殊收入，在盘算确认收入昔时的加计扣除研发用度时，应从已归集研发用度中扣减该特殊收入，缺乏扣减的，加计扣除研发用度按零盘算 。”；二是，形成产品的质料用度抵减 。《国家税务总局关于研发用度税前加计扣除归集规模有关问题的通告》（国家税务总局通告2017年第40号）第二条划定：“企业研发运动直接形成产品或作为组成部分形成的产品对外销售的，研发用度中对应的质料用度不得加计扣除 。产品销售与对应的质料用度爆发在差别纳税年度且质料用度已计入研发用度的，可在销售昔时以对应的质料用度爆发额直接冲减昔时的研发用度，缺乏冲减的，结转以后年度继续冲减 。”
在盘算研发用度加计扣除时，若是企业属于现行适用研发用度税前加计扣除比例75%的企业，若是企业选择按现实爆发数法盘算第四序度允许加计扣除的研发用度金额，上述抵减项涉及的金额怎样在第四序度和前三季度间分摊，现在政策不明确 。又泛起了上文“一、经限额调解后的其他相关用度”面临的问题，笔者建议按第一种要领盘算第四序度研发用度，再倒算前三季度 。
四、委托关联方研发盘算问题
《财务部 国家税务总局 科技部关于完善研究开发用度税前加计扣除政策的通知》（财税〔2015〕119号）第二条划定：“企业委托外部机构或小我私人举行研发运动所爆发的用度，凭证用度现实爆发额的80%计入委托方研发用度并盘算加计扣除，受托方不得再举行加计扣除 。委托外部研究开发用度现实爆发额应凭证自力生意营业原则确定 。委托方与受托方保存关联关系的，受托方应向委托方提供研发项目用度支出明细情形 。”
实务中，委托关联单位举行研发的情形也较量多见，若是受托偏向委托方提供的研发项目用度支出明细中总额缺乏委托研发效劳用度的80%，委托方还能否继续按委托研发效劳用度的80%盘算加计扣除 ？照旧直接按受托方研发项目现适用度支出盘算 ？笔者以为，委托关联方举行研发，要求受托方提供研发项目用度支出明细，主要是出于关联生意营业治理的需要 。企业所得税法第四十一条划定：“企业与其关联方之间的营业往来，不切合自力生意营业原则而镌汰企业或者其关联方应纳税收入或者所得额的，税务机关有权凭证合理要领调解 。”，只要切合自力生意营业原则，纵然受托方现实爆发的研发项目用度支有缺乏委托研发效劳用度的80%，委托方也可以凭证委托研发效劳费的80%盘算加计扣除 。虽然了，是否切合自力生意营业原则，需要企业团结现实生意营业情形举行评估、提供说明资料了 。
作者：新利体育山西税务师事务所手艺总监 韩鸣鸣
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