受营改增影响，包管费怎样税前扣除成为企业2016年度汇算清缴中高度关注的问题。企业购置差别类型的包管，应该怎样掌握最新税收执法、规则的要害点？对此，本文作了较为深入的剖析。
A 工业包管：性子差别，扣除差别
近年来，企业购置工业包管日渐盛行，包管费支出亦成为企业本钱和用度支出的主要组成部分。
工业包管指投保人凭证条约约定，向包管人支付包管费，包管人关于条约约定的可能爆发的事故因其爆发所造成的工业损失肩负赔偿包管金责任。凭证《中华人民共和国包管法》的相关划定，企业加入的工业包管，是以企业工业及其有关利益为包管标的，又可详细分为工业损失包管、责任包管、信用包管和包管包管等。企业加入工业包管的目的，是为了镌汰或者疏散其工业可能保存的损失。因此，企业加入工业包管所爆发的包管费支出，是与企业取得收入有关的支出，切合企业所得税税前扣除的真实性原则，应准予扣除。
凭证企业所得税法实验条例第四十六条划定，企业加入工业包管，凭证划定缴纳的包管费准予扣除。可是，在扣除的历程中，企业办税职员应注重区分相关包管费应计入治理用度、制造用度照旧销售用度，同时关注营改增后的最新划定，不然容易引发税务危害。
好比，鸿雁公司为我国住民企业，增值税一样平常纳税人，职工人数100人。2016年10月向某包管公司购置雇主责任险，每人保额10万元，包管费率4‰，包管限期1年，支付40000元，取得增值税专用发票，票面金额37735.85元，税额2264.15元。凭证营改增相关政谋划定，增值税一样平常纳税人购置的工业包管效劳，若不属于不得抵扣情形的，增值税专用发票注明的税额2264.15元可以抵减当月销项税额。因此，营改增后，增值税一样平常纳税人应实时向销售方索取增值税专用发票。一方面，可按划定抵扣进项税额，抵达降低增值税税负率的目的；另一方面，不含增值税包管费支出在企业所得税前可据实扣除。若是鸿雁公司是增值税小规模纳税人，按营改增划定不可抵扣进项税额，则按40000元在企业所得税前全额扣除。
特殊需要注重的是，企业爆发的工业包管用度，在税前扣除时应该注重区分性子。若是属于企业行政治理部分为组织和治理企业生产谋划运动所爆发的，计入治理用度；属于企业生产车间（部分）为生产产品或者提供劳务而爆发的，计入制造用度；属于企业销售商品、提供劳务历程中爆发的，计入销售用度。
同时，凭证《企业会计准则第1号——存货》第六条的划定，存货采购历程中爆发的包管费计入存货采购本钱，归属于治理用度和销售用度的，作为损益可以在当期税前扣除；归属于制造用度、存货本钱、在建工程等的，则应视详细情形税前扣除。
好比，作为增值税一样平常纳税人，鸿运公司2016年6月为公司1辆用于接送职工上下班的大客车购置了交强险、车损险以及圈外人责任险等车辆包管，包管限期为1年，支付金额15900元，取得增值税专用发票，票面金额15000元，税额900元。凭证《财务部、国家税务总局关于周全推开营业税改征增值税试点的通知》（财税〔2016〕36号，以下简称36号文件）划定，增值税一样平常纳税人购置工业包管效劳用于整体福利，不得抵扣进项税额。此时，价税合计15900元应通过“应付职工薪酬”科目，划分计入治理用度、销售用度等本钱用度科目，并凭证企业所得税有关职工福利费税前扣除的划定，在企业所得税前扣除。
还需要注重的是，加入工业包管后爆发包管事故时，企业将依据条约约定获得响应的赔偿，这时企业的包管费支出仍然允许扣除，其所获取的包管赔偿，凭证36号文件划定不缴纳增值税。同时，凭证企业所得税法实验条例第三十二条的划定，在盘算应纳税所得额时，应抵扣响应工业的损失后，再盘算出企业加入包管的工业的净损失，计入当期损益。
别的，《财务部、国家税务总局关于企业资产损失税前扣除政策的通知》（财税〔2009〕57号）等文件的划定也很是值得关注。该文件划定，对企业毁损、报废的牢靠资产或存货，以该牢靠资产的账面净值或存货的本钱减除残值、包管赔款和责任人赔偿后的余额，作为牢靠资产或存货毁损、报废损失在盘算应纳税所得额时扣除；对企业被盗的牢靠资产或存货，以该牢靠资产的账面净值或存货的本钱减除包管赔款和责任人赔偿后的余额，作为牢靠资产或存货被盗损失在盘算应纳税所得额时扣除。
B 增补包管：需同时知足两个条件
近年来，增补养老包管和增补医疗包管日益受到青睐。实践中，一些企业在依法加入基本养老包管的基础上，依据国家政策和本企业经济状态建设企业年金，以提高职工退休后生涯水平。有的企业购置整体人身包管，以企业投保人、在职职员为包管工具，若被包管人在包管时代因疾病殒命或意外事故伤残的，由包管人按划定给付所有或部分包管金。在汇算清缴中，为职工购置了这两种增补包管的企业，一定要注重税前扣除的条件条件。
凭证企业所得税法实验条例第三十五条第二款划定，企业为投资者或者职工支付的增补养老包管费、增补医疗包管费，在国务院财务、税务主管部分划定的规模和标准内，准予扣除。
《财务部、国家税务总局关于增补养老包管费、增补医疗包管费有关企业所得税政策问题的通知》（财税〔2009〕27号，以下简称27号文件）对增补养老包管费、增补医疗包管费税前扣除做了细化划定：自2008年1月1日起，企业凭证国家有关政谋划定，为在本企业任职或者受雇的全体员工支付的增补养老包管费、增补医疗包管费，划分在不凌驾职工人为总额5%标准内的部分，在盘算应纳税所得额时准予扣除；凌驾的部分，不予扣除。
显然，27号文件强调了准予在税前扣除的增补养老包管费、增补医疗包管费需要同时知足两个条件：一是为全体员工支付，二是划分在不凌驾职工人为总额5%标准之内的部分，且这两个条件缺一不可。这体现了企业为员工缴纳的增补养老包管费、增补医疗包管费是普惠性的福利而非个体人的特权，也体现了税法对劳动者支付的尊重和员工权益的包管。
举例来说，鸿茅公司为我国住民企业，2016年凭证人为总额和外地政府划定的比例（基本养老包管19%，基本医疗包管8%，工伤包管0.5％，生育包管0.7%，失业包管1.5%，住房公积金10%），按月划分提取并缴纳种种社会包管和住房公积金，为公司高管职员凭证人为（500000元）的6%划分购置了增补养老包管和增补医疗包管、凭证人为（500000元）的2%购置了意外危险险。凭证现行税收执法、规则，鸿茅公司为高层治理职员购置的增补养老包管、增补医疗包管和意外危险险不可在企业所得税税前扣除，需要调增应纳税所得额。
C 社会包管：与其他事项关联思量
社会包管指国家通过立法强制建设社会包管基金，对加入劳动关系的劳动者在损失劳动能力或失业时给予须要的物质资助的制度。企业所得税法实验条例第三十五条第一款划定，企业遵照国务院有关主管部分或者省级人民政府划定的规模和标准为职工缴纳的基本养老包管费、基本医疗包管费、失业包管费、工伤包管费、生育包管费和住房公积金，准予扣除�Ｋ剂康缴缁岚苡肴宋⑿浇鸬绕渌孪钋捉喙�，在税前扣除时应格外关注相关事项的政谋划定。
一是企业盘算“三项经费”扣除限额的人为、薪金总额，不包括基本社会包管费。《国家税务总局关于企业人为薪金及职工福利费扣除问题的通知》（国税函〔2009〕3号）第二条划定：人为、薪金总额，不包括企业的职工福利费、职工教育经费、工会经费以及养老包管费、医疗包管费、失业包管费、工伤包管费、生育包管费等社会包管费和住房公积金。
二是企业发放给残疾职员的人为要加计扣除，必需按月足额缴纳基本社会包管费。凭证《财务部、国家税务总局关于安顿残疾职员就业有关企业所得税优惠政策问题的通知》（财税〔2009〕70号）的划定，企业享受安顿残疾职工人为100%加计扣除应同时具备四项条件，其中第二项条件是：“为安顿的每位残疾人按月足额缴纳了企业所在区县人民政府凭证国家政谋划定的基本养老包管、基本医疗包管、失业包管和工伤包管等社会包管”。
三是企业凭证划定为研发职员缴纳的基本社会包管费允许加计扣除。《财务部、国家税务总局、科技部关于完善研究开发用度税前加计扣除政策的通知》（财税〔2015〕119号，以下简称119号文件）划定，允许加计扣除的研发用度包括职员人工用度、直接投入用度、折旧用度、无形资产摊销等用度。其中，职员人工用度指“直接从事研发活感职员的人为、薪金、基本养老包管费、基本医疗包管费、失业包管费、工伤包管费、生育包管费和住房公积金，以及外聘研发职员的劳务用度”。
团结上述划定举例来说，若是鸿茅公司为我国住民企业，2016年凭证人为总额和外地政府划定的比例（基本养老包管19%，基本医疗包管8%，工伤包管0.5％，生育包管0.7%，失业包管1.5%，住房公积金10%），按月划分提取并缴纳种种社会包管和住房公积金。2016年，鸿茅公司为生产工人（包括残疾职员）、车间治理职员、公司治理职员、营销职员和研发职员现实支付的人为总额1500万元，凭证外地政府划定比例按月计提并缴纳的社会包管费445.5万元可以在企业所得税税前扣除。同时，企业按月足额为残疾人职工缴纳了社会包管费11.88万元，知足残疾人人为加计扣除条件中的两个条件。另外，为研发职员缴纳的社会包管费29.7万元，可计入研发费按划定享受加计扣除税收优惠。
四是高新手艺企业或有妄想申请高新手艺企业资格的企业，还要特殊注重在职职员是否缴纳了社会包管费。由于高新手艺企业认定和复审中，可能要审核这一情形。凭证《高新手艺企业认定治理步伐》划定，认定为高新手艺企业，须同时知足8项条件，其中第4项条件是“企业从事研发和相关手艺立异运动的科技职员占企业昔时职工总数的比例不低于10%”。《高新手艺企业认定治理事情指引》划定，企业科技职员占比是指企业科技职员数与职工总数的比值。企业职工总数包括企业在职、兼职和暂时聘用职员。在职职员可以通过企业是否签署了劳动条约或缴纳社会包管费来判别。
五是注重取得的社会包管费缴纳凭证是否合规。国务院1999年宣布的《社会包管费征缴暂行条例》，明确划定“社会包管费的征收机构由省级人民政府划定，可以由税务机关征收”。企业按划定为职工缴纳的基本社会包管，是社会包管基金的主要泉源。因各地征收机关差别，企业取得的社会包管费缴纳凭证不尽相同，包括中华人民共和国税收缴款书和财务部分监制的票据等。因此，在汇算清缴时代，办税职员还需注重本企业取得的社会包管费缴纳凭证是否合规。
D 特殊包管：税前扣除有特殊划定
除了以上普遍适用的包管费扣除划定外，现在国家在企业所得税方面尚有几项特殊划定。
一是企业遵照国家有关划定为特殊工种职工支付的人身清静包管费准予税前扣除。凭证企业所得税法实验条例第三十六条的划定，除企业遵照国家有关划定为特殊工种职工支付的人身清静包管费和国务院财务、税务主管部分划定可以扣除的其他商业包管费外，企业为投资者或者职工支付的商业包管费，不得扣除。例如，修建法第四十八条明确划定，修建施工企业应当依法为职工加入工伤包管缴纳工伤包管费。勉励企业为从事危险作业的职工治理意外危险包管，支付包管费。煤炭法第三十九条划定，煤矿企业应当依法为职工加入工伤包管缴纳工伤包管费。勉励企业为井下作业职工治理意外危险包管，支付包管费。因此，企业为修建工人和煤炭工人等特殊工种职工支付的包管用度，可以在企业所得税税前扣除。不过，若是没有类似的国家执法划定或国务院财务、税务主管部分的明文划定，其他特殊的商业包管用度是不可税前扣除的。
举例来说，鸿禧公司为我国住民企业，增值税一样平常纳税人，现有职工120人，2016年10月，购置整体意外危险险，每人保额80000元，每人保费72元，包管限期为1年，共计支付金额8640元，开具增值税专用发票。凭证现行税收执法、规则，鸿禧公司为全体职工购置整体意外危险险取得增值税专用发票，其进项税额不可抵扣当期销项税额，支出金额不可在企业所得税税前扣除，需要所有调增应纳税所得额。
二是企业差盘缠中人身意外包管费支出准予税前扣除。凭证《国家税务总局关于企业所得税有关问题的通告》（国家税务总局通告2016年第80号）划定，企业职工因公出差乘坐交通工具爆发的人身意外包管费支出，准予企业在盘算应纳税所得额时扣除。举例来说，鸿达公司企业营销部司理何侠2016年12月20日报销出差用度2736元，其中往返机票用度2560元，航空游客人身意外包管2份共计176元（包管公司开具增值税通俗发票）。这176元包管费，鸿达公司可以在企业所得税前据实扣除。
三是银行业金融机构凭证有关划定盘算交纳的存款包管保费准予税前扣除。存款包管是凭证存款包管条例及相关划定，银行和信用社等吸收存款的金融机构按划定缴纳保费，形成存款包管基金，当个体银行谋划泛起问题、存款人利益可能受损时，实时动用存款包管基金向存款人偿付受生涯款。凭证《财务部、国家税务总局关于银行业金融机构存款包管保费企业所得税税前扣除有关政策问题的通知》（财税〔2016〕106号）划定，自2015年5月1日起，银行业金融机构依据存款包管条例的有关划定，凭证不凌驾万分之一点六的存款包管费率，盘算缴纳的存款包管保费，准予在企业所得税税前扣除。由于银行业金融机构交纳的存款包管费取得存款包管基金收条，增值税一样平常纳税人不可抵扣进项税额，爆发的保费支出按划定计入相关本钱或用度科目。举例来说，2016年12月31日，望麓银行股份有限公司凭证本行的被包管存款和存款包管基金治理机构确定的适用费率盘算上交2016年7月～12月银行存款包管费16439216元，收到存款包管基金收款凭证一张，此时，爆发的存款包管保费16439216元应计入治理用度等本钱用度科目，在企业所得税前据实扣除。
四是“高新科技研发包管费”加计扣除有限制条件。凭证119号文件，高新科技研发包管费也可以加计扣除，不过需受到相关限制。凭证上述文件划定，可以加计扣除的研发用度的详细规模包括：（1）职员人工用度；（2）直接投入用度；（3）折旧用度；（4）无形资产摊销；（5）新产品设计费、新工艺规程制订费、新药研制的临床试验费、勘探开发手艺的现场试验费；（6）其他相关用度。值得注重的是，这里的“其他相关用度”是指与研发运动直接相关的其他用度，如高新科技研发包管费、手艺图书资料费、资料翻译费、专家咨询费等用度。高新科技研发包管费等与研发运动直接相关的其他用度的总额，不得凌驾可加计扣除研发用度总额的10%。
从实务角度看，掌握研发费中的其他用度扣除限额可以推导一个轻盈公式。假设某研发项目的其他相关用度的限额为X，允许加计扣除的研发用度中的第（1）项至第（5）项用度之和为Y，那么X =（X+Y）×10%，即X=Y×10%÷（1-10%）。举例来说，鸿云公司2016年只开展了一项研发运动，共爆发研发用度100万元，其中与研发运动直接相关的其他用度12万元（其中含4万元高新科技研发包管费）。假设研发运动切合加计扣除相关划定，那么A项目其他相关用度限额为：（100万元-12万元）×10%÷（1-10%）=9.78万元，小于现实爆发数12万元，则该项目允许加计扣除的研发用度应为：100万元-12万元+9.78万元=97.78万元。该企业2016年可以享受的研发用度加计扣除额为：97.78万元×50%=48.89万元。显然，4万元高新科技研发包管费在加计扣除时与其他用度受到了比例限制，这是企业在举行研发费加计扣除时应谨防的税务危害。
泉源：中国税务报
作者：何振华 周春华
