企业的一连谋划受宏观经济、政策情形等外部因素，以及谋划目的、治理能力、融资能力等内部因素影响。如一些企业会追随国家经济、税收优惠政策等转变，自主选择一连或终止谋划；又如一些“僵尸企业”或资不抵债企业，借助吞并重组或休业整理等改变谋划状态。企业会计准则划定企业应当以一连谋划为基础体例财务报表，如接纳其他基础体例财务报表，则应在附注中充辩白明。因此，注册会计师在财务报表审计中对企业谋划状态的判断不可或缺。对企业谋划状态的剖析涉及重大的职业判断，实务中往往保存诸如已经不切合一连谋划状态而仍按一连谋划假设体例财务报表，或者虽然凭证非一连谋划假设体例财务报表，但关于非一连谋划状态下资产以及欠债的计量基础和计价要领简直定、财务报表的列报等方面，不切合企业会计准则或财务部相关文件划定等问题。非一连谋划时代的财务报表能否如实反应相关资产、欠债及损益，直接影响债权人、债务人、员工、股东等相关方利益，而由于舞弊或治理层凌驾于内部控制之上导致侵占国家工业或国有资产流失等情形亦时有爆发，保存较大审计危害，并极有可能涉及诉讼，应予特殊关注。
（本提醒仅供会计师事务所及相关从业职员在执业时参考，不可替换相关执律例则、注册会计师执业准则以及注册会计师职业判断。提醒中所涉及审计程序的时间、规模和水一律，事务所及相关从业职员在执业中需团结项目现真相形以及注册会计师的职业判断确定，不可直接照搬照抄。）
为资助执业职员应对非一连谋划假设下财务报表审计（不包括以整理为目的审计）危害，北京注协财务报表审计专业手艺委员会做出如下提醒：
一、对财务报表体例基础适当性的思量
（一）相关准则及政谋划定
1.《企业会计准则第30号——财务报表列报》第六条第二款：“企颐魅正式决议或被迫在当期或将在下一个会计时代举行整理或阻止营业的，则批注以一连谋划为基础体例财务报表不再合理。在这种情形下，企业应当接纳其他基础体例财务报表，并在附注中声明财务报表未以一连谋划为基础体例的事实、披露未以一连谋划为基础体例的缘故原由和财务报表的体例基础。”
2.《<企业会计准则第30号——财务报表列报>应用指南》第三部分（二）：“企业若是保存以下情形之一，则通常批注其处于非一连谋划状态：①企业已在当期举行整理或阻止营业； ②企业已经正式决议在下一个会计时代举行整理或阻止营业； ③企业已确定在当期或下一个会计时代没有其他可供选择的计划而将被迫举行整理或阻止营业。企业处于非一连谋划状态时，应当接纳整理价值等其他基础体例财务报表，好比休业企业的资产接纳可变现净值计量、欠债凭证其预计的结算金额计量等。在非一连谋划情形下，企业应当在附注中声明财务报表未以一连谋划为基础列报、披露未以一连谋划为基础的缘故原由以及财务报表的体例基础。”
3.财务部《关于印发<规范“三去一降一补”有关营业的会计处理划定>的通知》（以下简称17号文）与《关于印发<企业休业整理有关会计处理划定>的通知》（以下简称23号文），划分对即将关闭出清的“僵尸企业”以及休业企业以非一连谋划为条件体例、列报财务报表的相关事项举行了划定。
（二）可能保存重大危害的情形
注册会计师应对下述可能批注财务报表体例基础适当性保存重大错报危害的情形（包括但不限于），予以特殊关注：
1.被审计单位由于流动性缺乏、净资产恒久为大额负数等缘故原由陷入非一连谋划状态，但仍凭证一连谋划假设体例财务报表。
2.被审计单位多年未谋划，恒久未治理整理手续，但仍凭证一连谋划假设体例财务报表。
（三）注册会计师的审计应对
针对财务报表体例基础适当性相关的重大错报危害，注册会计师可以思量以下程序（包括但不限于）：
1.相识被审计单位及其情形并与治理层、治理层相同
（1）团结被审计单位所在行业生长状态和趋势及其自身生产谋划状态、盈利能力和偿债能力，对财务、谋划及其他相关指标举行剖析，识别可能导致对被审计单位一连谋划能力爆发重大疑虑的危害迹象。
（2）就识别出的可能导致对被审计单位一连谋划能力爆发重大疑虑的事项和情形及可能爆发的倒运影响，与被审计单位治理层、治理层举行相同。
2.获取并相识被审计单位治理层于资产欠债表日对一连谋划能力以及财务报表体例基础适当性作出的书面评价，充分关注治理层作出评价的历程及依据的假设，思量该评价是否适当。其中，关于被审计单位治理层针对可能导致对一连谋划能力爆发重大疑虑的事项及可能爆发的倒运影响所接纳的应对妄想或步伐，注册会计师可以思量以下程序：
（1）相识治理层针对一连谋划重大疑虑事项及可能爆发的倒运影响所接纳的应对妄想或步伐，相关妄想或步伐可能包括资产处理、资天性支出削减或延缓、用度性支出削减等妄想，以及乞贷、增资、债务重组、职员及营业变换等安排；获取治理层和治理层（如适用）有关应对妄想及可行性的书面声明及其他审计证据。
（2）审慎剖析相关应对妄想或步伐的性子和内容，主要包括：剖析各项妄想或步伐的合理性、可行性，如执行条件和执行时点的合理性和可行性等；剖析各项妄想或步伐对展望性财务信息的影响；对财务报表日起一年内的现金流量举行量化剖析；充分思量倒运情形下对现金流量的影响水平，对响应现金流量举行敏感性剖析等。
（3）评价相关应对妄想和步伐是否很可能在合理的时间内（通常为财务报表日后一年内）缓解一连谋划重大疑虑事项相关倒运影响。
3.针对被审计单位治理层未就一连谋划能力以及财务报表体例基础适当性作出书面评价或书面评价不适当的情形，注册会计师可以思量下述程序：
（1）若是被审计单位治理层未于资产欠债表日就一连谋划能力以及财务报表体例基础适当性作出书面评价，注册会计师应就此事项、对财务报表的影响以及可能对审计报告爆发的影响，与被审计单位治理层、治理层（如须要）举行相同，并就相同内容形成书面纪录，经双方签字确认后，留存于审计稿本中。
（2）若是被审计单位治理层未能适当评价其一连谋划能力以及财务报表体例基础适当性，且被审计单位自己已经处于非一连谋划状态但治理层仍然凭证一连谋划假设体例财务报表的，注册会计师应就此事项、对财务报表的影响以及可能对审计报告爆发的影响，与被审计单位治理层、治理层（如须要）举行相同。就相同内容形成书面纪录，经双方签字确认后留存于审计稿本中。
4.关于被审计单位多年未谋划，恒久未治理整理手续但仍凭证一连谋划假设体例财务报表的，注册会计师亦应针对财务报表体例基础适当性实验适当的审计程序。
二、对财务报表列报适当性的思量
如被审计单位已凭证非一连谋划假设体例财务报表，注册会计师应同时关注相关资产、债务或损益的高估危害和低估危害，并评价财务报表的列报是否切合企业会计准则及其应用指南、财务部相关文件的划定。
（一）资产简直认和计量
关于已处于非一连谋划状态的企业，注册会计师在评价各项资产确认和计量的适当性时，可以思量以下审计程序（包括但不限于）：
1.检查非一连谋划起始日各项资产的清查纪录、盘货资料、权属证实、整理价值的定价依据等资料，以确定各项资产是否保存和完整、权力义务是否清晰以及计价是否准确，评价初始确认的合理性。
2.检查各项资产于每一个报表日的整理价值定价依据，评价后续计量的合理性，以及与初始确认时整理价值的差别是否准确结转至相关损益。
3.检查资产处理相关资料，如资产处理协议、整理组决议（如已最先整理）、资产交割确认依据、资金划转票据以及作价依据等，评价资产处理生意营业的真实性及变现价值的合理性。其中，关于经法院果真拍卖的休业资产，还需相识果真拍卖程序、最终确定的拍卖价钱以及相关的税费和手续费等，并获取相关的文件及票据；关于经债权人聚会会议决议的资产，需获取债权人聚会会议相关决议、聚会会议纪要、资产处理协议以及作价依据等资料；关于国家划定不可拍卖或限制转让的资产，需相识并复核是否以凭证相关划定方法处理后的所得作为变现价值等。
在相关资产（含盘盈、追回等方法在非一连谋划时代取得的资产）的初始确认、后续计量、处理等各个环节，通常应在评价评估机构及评估师的自力性和专业胜任能力的基础上，获取评估机构对相关资产整理净值的评估报告，评价其使用的主要条件和假设、评估要领的相关性和合理性、主要参数选�。ㄈ绯尚侣省⒈湎致实纫Σ问┑南喙匦浴⑼暾院妥既沸缘�。关于国有资产，还应获取国有资产主管部分关于资产确认或处理的批复意见，以实时发明是否保存低估国有资产等情形。
（二）债务简直认和计量
关于已处于非一连谋划状态的企业，注册会计师在评价各项债务确认和计量的适当性时，可以思量以下审计程序（包括但不限于）：
1.通过检查非一连谋划起始日各项欠债的清查纪录、债权人聚会会议资料、债权挂号、法院裁定的债权清单、债务清单以及债务确认书等，获取债务清偿价值的定价依据，实验函证、访谈债权人等审计程序，确定各项欠债是否保存、完整并评价初始确认的适当性。
2.检查各项欠债于每一个报表日的清偿价值简直定依据，评价后续计量的适当性以及与初始确认的清偿价值的差别是否准确结转至相关损益。
3.检查债务清偿相关资料，如偿债协议、清偿债务的付款纪录以及债权人关于债务扫除简直认证实等，确定债务清偿的真实性，以及是否准确结转相关损益。关于欠付税款、国有银行乞贷或国有企业款子的，除执行上述程序外，还应获取国有资产主管部分关于债务清偿的批复意见，以实时发明是否保存越权减免相关款子等情形。
（三）相关损益简直认和计量
1.已处于非一连谋划状态的企业，可分为尚未最先整理和已最先整理两种情形：
（1）关于尚未最先整理的非一连谋划企业，其资产改按整理价值计量，欠债改按预计的结算金额计量，有关差额计入营业外支出（收入）。
（2）关于已最先整理的非一连谋划企业，其在整理时代所爆发的各项用度、取得的各项收益应当直接计入整理损益。整理损益主要包括资产处理净损益、债务清偿净损益、整理资产和欠债净值变换净损益、其他收益、其他用度等。整理时代应当凭证税规则定缴纳企业所得税，盘算所得税用度，并将其计入整理损益。需要注重的是，所得税用度应当仅反应该企业当期应交的所得税，不思量递延所得税用度（或收益）的影响。
2.注册会计师在评价各项用度以及收益的适当性时，可以思量以下审计程序（包括但不限于）：
（1）团结前述相关资产和欠债的审计及证据获取情形，评价资产处理净损益和债务清偿净损益的结转的适当性，以及相关资产和欠债净值变换净损益确认的适当性。
（2）关于其他收益的审计，针对其详细泉源获取充分、适当的审计证据。如，关于非一连谋划时代通过清查、盘货等方法取得的未入账资产，应获取响应资产的清查纪录、实验监盘，并取得整理净值定价依据等。
（3）关于其他用度的审计，一是针对已入账其他用度的详细性子获取响应的审计证据，以确定其他用度是否真实,以及是否计入准确的会计时代；二是检查是否保存未入账的其他用度，获取未入账债务清查纪录、债权人确认资料、种种生意营业条约台账、执法文书、状师函、在职职员名册以及社保缴纳资料等，通过对相关条约义务的核对，检查其他用度入账的完整性和实时性，如检查被审计单位是否实时足额缴纳社保、印花税等。
（4）关于休业整理的企业，还需检查与休业案件的诉讼用度相关的诉讼质料，与治理、变价和分派债务人资产的用度相关的资料，与治理人执行职务的用度、酬金和聘用事情职员的用度有关的协议，以及付款审批及用度支付票据等，以确定各项休业用度是否真实和完整。同时，可以思量参考《北京注册会计师协会专业手艺委员会专家提醒〔2019〕第6号—休业重整程序中共益债务识别及应对》，检查共益债务支出的真实性、完整性和准确性。
（5）对非一连谋划时代已实现的应纳税所得额以及可抵扣金额执行复算程序，以检查被审计单位是否准确提存应交所得税以及是否适当计入所得税用度。
（四）列报
财务部17号文和23号文对非一连谋划企业资产和欠债计量基础的相关划定一致，对损益列报的相关划定不尽相同。其中，关于即将关闭出清的僵尸企业，自被列入僵尸企业名单当期期初最先，即进入非一连谋划状态，凭证17号文有关划定，应对资产改按整理价值计量，对欠债改按预计的结算金额计量，并将有关差额计入营业外支出（收入）；当企业进入休业整理程序后，应比照其他进入休业整理程序且被法院指定的休业治理人接受的企业，改按23号文有关划定举行会计处理，于休业宣告日将有关差额计入整理净值，休业整理时代的相关差额计入整理损益。注册会计师应当凭证相关企业会计准则以及前述17号文和23号文的划定，依据所获取的信息和资料，团结被审计单位实现市场出清的方法及所处的非一连谋划阶段或状态，审慎判断其治理层所做出的会计处理和财务报表列报是否适当。
非一连谋划企业应当在附注中声明财务报表未以一连谋划为基础列报，披露未以一连谋划为基础的缘故原由以及财务报表的体例基础。注册会计师在审计时，需团结被审计单位详细情形，审慎判断治理层以非一连谋划假设体例财务报表时的相关列报是否适当。
三、审计报告的出具
注册会计师在对非一连谋划假设下体例的财务报表出具审计报告时，除应当遵守中国注册会计师审计准则第1501号至第1521号的相关划定外，还应凭证《中国注册会计师审计准则第1601号——对凭证特殊目的体例基础体例的财务报表审计的特殊思量》及其应用指南的相关要求，在审计报告中提醒审计报告使用者关注财务报表凭证特殊目的体例基础体例，并说明对分发或使用审计报告的限制。
泉源：北京注册会计师协会
