在我国，许多老旧房产品业面临转让尴尬的境遇：一方面，许多旧房所有人希望将旧房等投入市场，获得资金流，而另一方面，出于对旧房转让最终收益的考量，旧房所有人又对转让旧房望而却步。作为其中缘由之一，土地增值税成为老旧房产流转难以遭受之痛。
案例：A公司系非房地产企业，以土地出让方法获得一块国有土地使用权，支出单价5000元/m2(有合理正当支出凭证),并在土地上制作客栈，2009年年底建成并投入使用，3年后由于谋划营业等缘故原由，A公司将客栈转让给B非房地产企业，作价20000元/ m2，2年后B公司又将客栈作价30000元/m2销售给C非房地产公司，2年后，C公司又将客栈以40000元/m2售与D公司，可是B公司将客栈转让给C公司和C公司转让给D公司历程中无法疏散土地和地上修建物，故无法提供转让时土地使用权支付金额凭证，并且由于种种缘故原由无法取得发票。
依据土地增值税相关划定，旧房转让土地增值税扣除项目核算首选重置本钱评估法，《土地增值税实验细则》划定：“旧房及修建物的评估价钱，是指在转让已使用的衡宇及修建物时，由政府批准设立的房地产评估机构评定的重置本钱价乘以成新度折扣率后的价钱。评估价钱须经外地税务机关确认”，显然，重置本钱法仅适用对地上旧房及修建物扣除本钱评估，但中国房地产保存形态是“房地合一”，土地与地上修建物难以支解划分获得本钱。凭证《财务部、国家税务总局关于土地增值税一些详细问题划定的通知》（财税字[1995] 48号）（下文称“48号文”）第十条划定：“转让旧房的，应按衡宇及修建物的评估价钱、取得土地使用权所支付的地价款和按国家统一划定交纳的有关用度以及在转让环节缴纳的税金作为扣除项目金额计征土地增值税。对取得土地使用权时未支付地价款或不可提供已支付的地价款凭证的，不允许扣除取得土地使用权所支付的金额。”
依据土地增值税的划定，案例缴纳增值税的情形如下：
注：以上数据所有是对单位面积的怀抱；同时盘算历程未思量土地开发本钱及转让相关税金等因素。又因重置本钱评估法仅适用对旧房及修建物评估，思量到修建物保存折旧等，故设定重置评估价递减。
案例是典范的旧房转让缴纳土地增值税的情形，因B公司、C公司土地与修建物无法提供取得土地使用权支付凭证，依据“48号文”，地价款本钱不可扣除，最终缴纳土地增值税甚至大于现实旧房转让增值额！然而，无法提供土地本钱合理正当凭证，就不扣除土地使用权本钱的操作是否合理？是否违反土地增值税相关原则？笔者将团结以上案例对此问题举行剖析。
一、土地增值税立法原意
理论和实务领域普遍以为土地增值税开征原则包括抑止投契行为，维护国家利益原则、�；ふ苯ㄉ枵呃娴脑蚝推毡檎魇盏脑�。土地增值税开征除了抑止炒卖炒买土地投契行为之外，为包管我领土地和房产等市场的生长，土地增值税还要体现�；ふ苯ㄉ枵呃娴脑�，笔者以为此项原则正是税收公正原则在土地增值税的体现。一方面避免纳税人投契行为，另一方面也要包管正常土地增值税纳税人不偏离税收公正原则而肩负不对理税负。
再者，“土地增值税”，顾名思义，实质是对土地而非地上修建物增值课税，课税基础系转让土地收入与取得土地本钱之差额，毋庸置疑是土地增值税应有之义，在盘算缴纳土地增值税时，土地本钱应该作为必扣项目予以扣除。
另外，《土地增值税暂行条例》与《土地增值税暂行条例实验细则》划定的扣除项目包括土地使用权、土地开发本钱、新建衡宇本钱或旧房及修建物评估价钱及相关税金，四项为并列关系，可见，土地增值税扣除项目的“立法”本意中，土地使用权本钱和地上旧房及修建物本钱都在扣除规模内。
二、旧房转让无凭证地价款不可扣除重复征税剖析
回首“48号文”第十条的划定：转让旧房的，应按衡宇及修建物的评估价钱、取得土地使用权所支付的地价款和按国家统一划定交纳的有关用度以及在转让环节缴纳的税金作为扣除项目金额计征土地增值税。对取得土地使用权时未支付地价款或不可提供已支付的地价款凭证的，不允许扣除取得土地使用权所支付的金额。
案例中，对“48号文”第十条“对取得土地使用权时”可有两种明确（1）A公司最初获得土地使用权的时点。由于在中领土地所有权都是国家所有或整体所有，“取得土地使用权时”明确为“首次取得土地使用权时”，无可厚非；（2）“取得土地使用权时”明确为“B公司、C公司获得房地产‘使用权’或‘所有权’时”，似乎更切合现实状态和公共认知。然而，无论做何种明确，以上案例中的都保存重复征税的问题。
（1）“取得土地使用权时”明确为“A公司取得土地使用权时”
案例中A公司取得土地使用权，现实支付地价款，且取得合理正当凭证，A公司转让自建客栈，在盘算缴纳土地增值税时，地价款按支出凭证据实扣除，旧房及修建物本钱按评估价钱扣除，对增值部分课征土地增值税，理论和现实操作中不保存任何争议。
但当B公司、C公司将客栈对外转让时，由于土地和地上修建物不可疏散无法提供土地使用权本钱，依规地价款不允许扣除。若“取得土地使用权时”明确为“首次取得土地使用权时”，即假设A公司取得土地使用权时本钱允许B公司和C公司在盘算缴纳土地增值税时扣除：
可见，纵然追溯扣除A公司最初的土地使用权支出本钱，由于中领土地价钱恒久处于增添状态，B、C公司获得客栈时现实肩负的地价款通常要高于A最初取得使用权时支付的地价款，故纵然追溯扣除A支付的地价款本钱，如上图，仍然有一部分增值额被重复征税。
（2）“取得土地使用权时”明确为“B公司、C公司获得房地产‘使用权’或‘所有权’时”
基于以上明确，旧房转让土地增值税对无凭证地价款是否可扣的现行操作简朴粗暴——不可扣除！案例中也已泛起，其不对理性显而易见，如下图：
设想，若多年之后D公司又将客栈出售给另一家企业，另一家企业又在多年之后将客栈出售给下家，以此类推，土地市场价钱早已沧海桑田，但转让此客栈允许扣除的地价本钱却由于无法单独提供取得土地使用权凭证而无法扣除，显然保存严重的重复征税问题，违反税收公正原则。
三、战胜旧房转让重置本钱评估法造成重复征税的建议
鉴于旧房转让重置本钱评估法保存的重复征税误差，也基于土地增值税计征原则等考量，笔者以为：（1）旧房转让在运用重置本钱法时，应将土地使用权本钱一并纳入评估规模，对“房地合一”无法疏散的土地及地上修建物整体评估，整体评估价钱作为扣除项盘算缴纳土地增值税，可使旧房转让纳税主体税收肩负合理匹配，阻止重复征税；（2）若是将土地使用权本钱纳入重置本钱评估法难以践行，可以参考旧房受让方购入时点旧房所在地区县级政府宣布的土地使用权基准地价作为土地使用权本钱扣除。例如，《广州市地方税务局关于印发2014年土地增值税整理事情有关问题的处理指引的通知》（穗地税函[2014]175号）第七条划定：“对取得土地使用权所支付的地价款，纳税人应提供领土房管部分出具的相关凭证确定，不可提供的，可参照取得土地使用权时的基准地价确定。”在一定水平上解决了适用重置本钱评估法的旧房转让无凭证地价款不可扣除爆发的重复征税问题。
虽然，旧房转让保存一定的重大性和特殊性，并且差别省市地区有差别的处理方法，在解决以上问题时需要详细情形详细剖析，最终团结旧房转让现真相形与相关政策等战胜旧房转让历程中的重复征税问题。
作者：新利体育信达（深圳）税务师事务所司理 周建厂
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